Odpowiedź na pytanie zależy od tego, kiedy spółka przeniesie na wspólników nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane w celu umorzenia udziały. Jeżeli nastąpi to przed końcem 2014 r., spółka z o.o. nie osiągnie z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (tak przynajmniej uważają sądy administracyjne). Przychód taki powstanie, jeżeli nastąpi to po 31 grudnia 2014 r.

Umarzanie udziałów wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością jest możliwe na zasadach określonych przepisami art. 199 Kodeksu spółek handlowych. Przepisy nie określają przy tym formy wynagrodzenia za umarzane (w tym zbywane w celu umorzenia) udziały. Dopuszczalna jest w tej sytuacji wypłata wynagrodzenia nie tylko w formie gotówkowej, ale również w formie bezgotówkowej (zob. przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 28 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Po 874/13).

Wypłata wynagrodzenia do końca 2014 r.

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2014 r. jest sporne, czy w takich przypadkach w spółkach z o.o. powstają przychody z tytułu zbycia składników majątku przekazywanych jako wynagrodzenie za umarzane udziały. Organy podatkowe często uważają, że tak (zob. przykładowo interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 maja 2014 r., sygn. IPPB3/423-186/14-4/KK, czy interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 czerwca 2014 r., sygn. ILPB3/423-125/14-2/PR). Jest to jednak stanowisko niezgodne z reprezentowanym przez sądy administracyjne, które jednolicie uznają, że w takich przypadkach podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychody nie powstają (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1950/10, czy wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 169/12).

Jeżeli przekazanie majątku jako wynagrodzenia za umarzane udziały nastąpi przed końcem 2014 r., spółka z o.o. nie osiągnie z tego tytułu przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jest tak, jeżeli przyjmiemy stanowisko reprezentowane przez sądy administracyjne.

PRZYKŁAD

Spółka z o.o. nabyła od jednego ze wspólników udziały w celu umorzenia. Tytułem wynagrodzenia (określonego w uchwale o wypłacie wynagrodzenia za umarzane udziały w formie niepieniężnej jako kwota 230 000 zł) spółka z o.o. w dniu 10 października 2014 r. przeniosła na wspólnika własność lokalu użytkowego stanowiącego środek trwały spółki. Z tego tytułu nie powstał w spółce z o.o. przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Z tytułu przeniesienia na wspólnika własności lokalu spółka nie może również zaliczyć żadnej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Wypłata wynagrodzenia w 2015 r.

1 stycznia 2015 r. wejdą w życie przepisy określające skutki regulowania zobowiązań poprzez przekazanie świadczeń niepieniężnych. I tak, dodany zostanie:

1) art. 14a ust. 1 updop stanowiący, że w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Przy czym zastrzeżono, że jeżeli wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego;

2) art. 15 ust. 1i pkt 3 updop, z którego wynikać będzie, że kosztem podatkowym, o którym mowa w art. 14a updop, jest równowartość wierzytelności (należności) uregulowanej przez wykonanie świadczenia niepieniężnego (w naturze), pomniejszona o naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego VAT oraz o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

Przenosząc zatem po 31 grudnia 2014 r. na poszczególnych wspólników własność nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane w celu umorzenia udziały, spółka osiągnie przychód w wysokości wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu umorzenia, które jest regulowane poprzez przeniesienie własności nieruchomości (przychód ten nie będzie jednak mógł być wyższy niż wartość rynkowa nieruchomości). Kosztem podatkowym będzie - zgodnie z dodanym 1 stycznia 2015 r. art. 15 ust. 1i pkt 3 updop - kwota wynagrodzenia za nabycie udziałów w celu umorzenia, które jest regulowane poprzez przeniesienie własności nieruchomości, pomniejszona o:

1) VAT naliczony w związku z przekazaniem tego świadczenia niepieniężnego, oraz

2) sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych od przekazywanych wspólnikom nieruchomości.

PRZYKŁAD

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, że:

1) przeniesienie na wspólnika własności lokalu nastąpi na początku 2015 r.,

2) przekazanie to będzie opodatkowane podatkiem VAT; podstawa opodatkowania dostawy lokalu z tego tytułu wyniesie 186 991,87 zł, a podatek VAT - 43 008,13 zł (razem 230 000 zł brutto),

3) wartość rynkowa lokalu to około 220 000 zł (a więc jest nieco niższa niż wysokość zobowiązania regulowanego poprzez jego przekazanie);

4) lokal jest częściowo zamortyzowany; suma dokonanych przez spółkę odpisów amortyzacyjnych wyniesie na dzień przeniesienia własności lokalu na wspólnika 64 000 zł.

W takim przypadku w wyniku przeniesienia własności lokalu tytułem wynagrodzenia wspólnika za zbyte w celu umorzenia udziały spółka osiągnie przychód w kwocie 230 000 zł. Kosztem uzyskania tego przychodu będzie kwota 122 991,87 zł (230 000 zł - 43 008,13 zł - 64 000 zł).

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 199 ustawy z 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - j.t. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1161

● art. 14 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1328 - w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r.

● art. 14a oraz art. 15 ust. 1i pkt 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - j.t. Dz.U. z 2014 r., poz. 851; ost.zm. Dz.U. z 2014 r., poz. 1328 - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r.

Tomasz Krywan

doradca podatkowy, autor licznych publikacji z zakresu prawa podatkowego