Od 2017 r. wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole niepubliczne z tytułu pełnienia w nim funkcji dyrektora, sfinansowane z otrzymanej dotacji, przestanie korzystać ze zwolnienia z PIT. Jak zatem należy takie wynagrodzenie rozliczać? W której kolumnie pkpir je ewidencjonować? Czy takie wynagrodzenie można będzie uznać za koszt uzyskania przychodu?

Od 1 stycznia 2017 r. wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole niepubliczne z tytułu pełnienia w nim funkcji dyrektora, sfinansowane z otrzymanej dotacji, będzie stanowiło przychód z działalności gospodarczej. Dotację w części przeznaczonej na wynagrodzenie właściciela - dyrektora niepublicznego przedszkola należy ująć w kolumnie 8 pkpir - Pozostałe przychody, w dacie jej otrzymania. Wynagrodzenie to nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu. Szczegóły - w uzasadnieniu.

Z art. 21 ust. 1 pkt 129 updof w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r. wynika, że zwolnione z PIT są dotacje w myśl przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych potwierdzają, że na podstawie tego przepisu ze zwolnienia od podatku korzystają wynagrodzenia osób fizycznych prowadzących niepubliczne przedszkola i szkoły, które pełnią w nich funkcję dyrektorów. Na finansowanie ich wynagrodzeń z otrzymanych dotacji pozwala art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. a) ustawy o systemie oświaty (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 lipca 2015 r., sygn. IPTPB1/4511-219/15-4/MM). Zastosowanie tego zwolnienia oznacza, że w 2016 r. wynagrodzenia wypłacane dyrektorom niepublicznych przedszkoli i szkół z dotacji są wyłączone z kosztów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 updof. Z przepisu tego wynika bowiem, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki i koszty bezpośrednio sfinansowane m.in. z dochodów zwolnionych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 updof. W efekcie tego w 2016 r. podatnik otrzymanej dotacji nie wykazuje w pkpir, ale również nie wykazuje w kosztach wynagrodzenia sfinansowanego z tej dotacji.

Zmiany od 1 stycznia 2017 r.

Od 1 stycznia 2017 r. brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 129 updof ulegnie zmianie. Na jego podstawie dotacje, w myśl przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, nadal będą korzystać ze zwolnienia z PIT, ale z zastrzeżeniem ust. 36 dodanego do art. 21 updof. Z zawartego w tym ustępie zastrzeżenia wynika, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 updof, nie będzie miało zastosowania do tej części dotacji otrzymanej na prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, która zostanie przeznaczona na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej tę działalność.

To oznacza, że wynagrodzenia osób fizycznych prowadzących niepubliczne przedszkola i szkoły finansowane z otrzymanych przez nie dotacji będą w 2017 r. podlegać opodatkowaniu PIT. Otrzymana dotacja w części przeznaczonej na tego rodzaju wynagrodzenia będzie podlegać opodatkowaniu w ramach przychodów z działalności gospodarczej. Forma opodatkowania tej części dotacji będzie zależeć od przyjętej przez podatnika prowadzącego niepubliczne przedszkole lub szkołę formy opodatkowania działalności gospodarczej. Jeżeli działalność gospodarcza będzie opodatkowana np. podatkiem liniowym, to takim podatkiem będzie również opodatkowana dotacja rozliczana w ramach tej działalności.

Koszty. W 2017 r. wynagrodzenie dyrektora niepublicznego przedszkola lub szkoły sfinansowane z otrzymanej przez niego dotacji nie będzie mogło być przez niego zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. Takie stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w odpowiedzi udzielonej 6 października 2016 r. naszej redakcji. Czytamy w niej, że:

Wyłączenie ze zwolnienia części dotacji przeznaczonej na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej działalność nie oznacza, że wynagrodzenie to może być uwzględnione w kosztach uzyskania przychodów. Należy mieć bowiem na uwadze, iż na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Na ten temat pisaliśmy również w Mk nr 21/2016 w artykule "W 2017 r. wynagrodzenia finansowane z dotacji nie będą kosztem - stanowisko MF".

PRZYKŁAD

30 stycznia 2017 r. podatnik otrzymał dotację na niepubliczne przedszkole w kwocie 22 500 zł. Z dotacji tej przeznaczył na swoje wynagrodzenie za styczeń 2017 r. kwotę 6500 zł. Wynagrodzenie przelał na swoje konto 30 stycznia 2017 r. Dotację w kwocie 6500 zł przeznaczoną na swoje wynagrodzenie jest zobowiązany ująć w kolumnie 8 pkpir - Pozostałe przychody, w dacie jej otrzymania, tj. 30 stycznia 2017 r. Wynagrodzenie wypłacone przez podatnika z tytułu pełnienia funkcji dyrektora prowadzonego przez niego niepublicznego przedszkola nie stanowi kosztu uzyskania przychodu.

Zapis w pkpir

PODSTAWA PRAWNA:

● art. 21 ust. 1 pkt 129 i art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 1550

● art. 21 ust. 1 pkt 129 i ust. 36 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 361; ost.zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 1550 - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r.

● art. 90 ust. 3d pkt 1 lit. a ustawy z 7 września 1991 r. o systemie oświaty - j.t. Dz.U. z 2015 r., poz. 2156; ost. zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 1010

Grzegorz Ziółkowski

doradca podatkowy, właściciel kancelarii doradztwa podatkowego, autor licznych publikacji z dziedziny podatków